Объясняется такое положение дел непродуманной системой налоговых льгот и преференций, установленных в налоговой системе России. Необходимость совершенствования системы налоговых льгот и преференций с целью повышения их инвестиционно-инновационной роли предопределила актуальность исследования их основных направлений.

Следует отметить, что особенностью введения налоговых льгот в России является то, что после их ввода достаточно сложно их отменить, так как подобные действия будут расцениваться как увеличение налоговой нагрузки, что само по себе отрицательно и негативно воспринимается предпринимательским сообществом и не способствует притоку инвестиций в экономику страны, региона. Поэтому, еще одним новшеством может стать правило, согласно которому каждая новая налоговая льгота вводится на временной основе с дальнейшей возможностью ее отмены, если в последующем будет доказана ее неэффективность, или пролонгации в будущем. При этом на постоянной основе налоговые льготы и преференции могут быть закреплены в Налоговом кодексе только после анализа эффективности их применения по окончании пилотного периода. Такая практика соответствует принципам предоставления налоговых льгот в большинстве экономически развитых экономик мира.

Однако, вопросы, связанные с обоснованием льгот и преференций, могут иметь место не во всех случаях. В некоторых случаях налоговые льготы предоставляются для поддержания объектом социальной инфраструктуры, производства малорентабельных, но социально значимых товаров и поддержки определенных слоев населения. Такие расходы не могут принести экономического эффекта, они предназначены для развития социально-экономической инфраструктуры, а, следовательно, у них другая задача – компенсационная. Также сложно ожидать экономической отдачи от льгот, направленных на развитие новых видов деятельности. В первые годы такие льготы всегда приводят к уменьшению налоговых доходов государства. Поэтому такие льготы вполне можно рассматривать как государственные инвестиции в развитие частного сектора экономики, от которого зависит будущий рост налоговых поступлений.

На период 2017 г. и плановый период 2018 – 2019 гг. предусмотрено введение ряда налоговых льгот и преференций. Несмотря на то, что налоговая политика в указанном периоде должна быть ориентирована на решение антикризисных мер, а также повышение привлекательности России для инвесторов, анализ основных положений этого документа не позволяет утверждать о достижении намеченных целей. Среди мер налогового стимулирования в законопроекте выделены следующие мероприятия.

1. По налогу на прибыль предусмотрено предоставление субъектам Российской Федерации права на снижение до 10 % ставки налога на прибыль организаций в части сумм, поступающих в бюджет субъекта Российской Федерации, для вновь создаваемых предприятий промышленности, которые осуществляют капитальные вложения. Механизм снижения налоговой ставки по налогу на прибыль будет осуществляться в рамках механизма отбора инвестиционных проектов в отношении региональных инвестиционных проектов;
2. Совершенствование правил налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК);
3. Проведение амнистии капиталов;
4. Предоставление налоговых льгот и преференций вновь созданным предприятиям промышленности, осуществляющим капитальные вложения («гринфилдам»);
5. Совершенствование системы специальных налоговых режимов, включая предоставление 2-х летних «налоговых каникул» налогоплательщикам, осуществляющим деятельность в сфере бытовых услуг;
6. Снижение ставок УСН и ЕНВД;
7. Повышение порога контроля за трансфертным ценообразованием с 1 млрд. руб. до 2 – 3 млрд. руб.;
8. Сохранение размеров ставок акцизов на 2016 и 2017 гг. на уровне, установленном действующим налоговым законодательством. При этом индексация ставок акцизов предполагается с 2018 г. с учетом индекса потребительских цен;
9. Предельный уровень дохода с 1 августа 2016 г. для микро предприятий повышен с 60 млн. руб. до 120 млн. руб., для малых предприятий – до 800 млн. руб., а для средних – до 2 млрд. руб.;
10. Перечень видов деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, расширен с 47 до 63 видов деятельности. В этот перечень дополнительно включены: оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей; предоставление услуг по перегонке, выпасу скота; переработка и консервирование фруктов и овощей; оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных и др.;
11. Субъекты Российской Федерации получили право вводить для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей налоговые каникулы по УСН и ПСН в виде нулевой налоговой ставки на 2 года при условии, если такие предприниматели осуществляют деятельность в производственной, социальной и (или) научной сферах или сфере бытовых услуг. В 2015 году законы о введении налоговых каникул по УСН и ПСН были приняты в 64 субъектах России;
12. Субъектам Российской Федерации предоставлено право устанавливать для налогоплательщиков, которые используют УСН с объектом налогообложения в виде доходов, налоговую ставку в пределах от 6 до 1 % в зависимости от категории налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности. Однако по состоянию на 1 января 2016 г. этим правом воспользовались лишь 9 субъектов Российской Федерации;
13. Субъектам Российской Федерации предоставлено право устанавливать ставку ЕНВД в пределах от 15 до 7,5 % в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности;
14. С 01.01.2016 г. увеличено число предприятий, уплачивающих квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль. Это связано с увеличением с 10 до 15 млн. руб. лимита среднеквартальной суммы доходов от продажи, определяемого за предыдущие 4 квартала;
15. По НДФЛ увеличен с 3 до 12 тыс. руб. размер стандартного налогового вычета родителю, усыновителю на ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет (студента очной формы обучения до 24 лет), имеющего инвалидность I или II группы; увеличен с 3 до 6 тыс. руб. вычет опекуну, попечителю, приемному родителю, супруге (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок – инвалид в возрасте до 18 лет (студента очной формы обучения до 24 лет), являющийся инвалидом I или II группы;
16. Увеличена величина предельного размера дохода для предоставления стандартного налогового вычета на детей с 280 тыс. руб. до 350 тыс. руб.;
17. Упрощена процедура получения налогоплательщиками социальных налоговых вычетов по НДФЛ на свое лечение и (или) обучение. Налоговые вычеты можно получать у работодателя до окончания налогового периода при условии подтверждения такого права налоговым органом.

Основные риски действующей налоговой политики

1.Высокая степень зависимости российской экономики от внешнеторговой конъюнктуры создает серьезные риски нестабильности бюджетных поступлений;

2. Наметившаяся отрицательная динамика основных структурообразующих налогов;
3. Смещение центра тяжести налоговой политики на налоговое администрирование;
4. Проблематика сочетания бюджетного и налогового федерализма.

Основные недостатки действующих льгот и преференций

1. С 2015 г. вводится существенная льгота для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (ИП). Несмотря на все перспективы дальнейшего снижения налоговой нагрузки на малый бизнес остается открытым вопрос, насколько будут готовы законодательные органы субъектов Российской Федерации, которые испытывают острую нехватку денежных средств, идти на столь серьезные налоговые послабления, скорее всего, регионы будут массово отказываться от предоставления налоговых льгот. Дело в том, что большинство регионов испытывают серьезные трудности с наполнением собственных бюджетов – их совокупный дефицит составляет около 1,5 трлн. руб. В этих условиях будет крайне сомнительным ожидать от субъектов Российской Федерации сколько-нибудь значимых действий в сторону введения налоговых послаблений для субъектов хозяйственной деятельности. Как было отмечено ранее, указанной льготой воспользовались в 9 субъектах Российской Федерации, относящихся к регионам – донорам. Поэтому применение действующей льготы носит в основном декларативный характер и никаким образом не направлено на реальное снижение налоговой нагрузки на бизнес.
2. В соответствии с Основными направлениями налоговой политики на 2015 г. и плановые периоды 2016 – 2017 гг. налоговые каникулы сроком на пять лет будут предоставляться субъектам Российской Федерации для интенсивного развития так называемых территорий опережающего развития (Восточная Сибирь, Дальний Восток, Красноярский край, Хакасия). Налоговые льготы будут предоставлены по таким основным налогам как: налог на прибыль, налог на имущество организаций, земельный налог и налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ), за исключением случаев, когда осуществляется добыча нефти и природного газа.

Механизм и процедура отбора инвестиционных проектов, для реализации которых будут предоставлены налоговые каникулы, а также характер и размер льгот по страховым взносам пока еще законодательно не определены.

3. Серьезные усилия прилагаются в связи с деофшоризацией экономики. Подобная проблема является общемировой и особенно остро касается нашей страны, где активное противодействие офшоризации началось с осени 2013 г. В целях деофшоризации экономики предполагается проведение следующих мероприятий:

- раскрытие информации о бенефициарных владельцах компании. Данная мера направлена на противодействие уклонению от налогообложения с использованием низконалоговых юрисдикций путем использования контролируемых иностранных компаний;

-развитие современных электронных форм безналичного денежного обращения[1];

-уточнение в Налоговом кодексе определения налогового резидентства юридического и физического лица.

Налоговое резидентство юридических лиц.

Налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские организации, иностранные организации, признающиеся налоговыми резидентами Российской Федерации в соответствии с международным договором России по вопросам международного налогообложения, а также иностранные организации, местом управления которых является Россия, если иное не предусмотрено договором (ст. 246.2 НК РФ). 

В Российской Федерации при налогообложении доходов иностранных контролируемых организаций используют юрисдикционный подход, который требует идентификации соответствующей низконалоговой юрисдикции. Затем определяется эффективная доля участия и наличие контроля акционера в иностранной компании. При этом берется во внимание прямое, косвенное и так называемое «конструктивное» участие. Далее нераспределенная прибыль иностранной компании причисляется к акционеру пропорционально доле его участия и, следовательно, включается в его налоговую базу.

Если с понятием прямого участия все понятно, то достаточно много вопросов возникает по косвенному и конструктивному участию. В законе не содержится четких критериев определения косвенного и конструктивного участия акционера в иностранной компании. Между тем, отсутствие четких критериев такого признания может привести к произвольному толкованию со стороны налоговых органов.

      Еще одним недостатком закона о налогообложении контролируемых иностранных компаний можно признать тот факт, что для всех налогоплательщиков величина дохода (прибыли) иностранной компании определяется в соответствии со ст. 25 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных ст. 309 НК РФ. Однако, если для организаций указанные правила исчисления дохода (прибыли) представляются более или менее понятными, то для физических лиц правовые нормы и тонкости 25 главы «Налог на прибыль организаций» НК РФ представляются весьма туманными и неопределенными. На наш взгляд, для физических лиц следует разработать упрощенные и понятные правила признания дохода (прибыли). 

Также, на наш взгляд, необходимо более основательно и взвешенно подойти к списку стран, подпадающих под действие Федерального закона №367-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения иностранных компаний и доходов иностранных организаций)». В общий список юрисдикций, не обменивающихся информацией с Российской Федерацией, на сегодня включены 119 стран. В этот список «непрозрачных» юрисдикций ФНС России 27.10.2015 г. внесла Бразилию, Великобританию, Швейцарию и Мальту. При этом кажется весьма странным включение в список офшоров партнера России по БРИКС Бразилию, с которым заключен договор об избежании двойного налогообложения и соглашение об обмене налоговой информацией. По всей видимости, налоговые органы не удовлетворяет качество предоставляемой информации. В то же время прозрачными, по оценкам ФНС России, остались популярные холдинговые юрисдикции – Кипр, Нидерланды и Люксембург.

4. Предполагается, что с 1 января 2015 г. Республика Крым и город федерального значения Севастополь будут включены в перечень субъектов Российской Федерации, предусмотренный ст. 25.8 Налогового кодекса Российской Федерации, на территории которых могут быть реализованы региональные и инвестиционные проекты. Таким образом, мы считаем, что при обосновании льгот и преференций необходим разумный и взвешенный подход к оценке эффективности предоставления тех или иных льгот. Также следует разделить три понятия: социальный эффект; экономический эффект; перспективный эффект, предполагающий экономическую отдачу в будущем времени. При этом льготы и преференции следует предоставлять не только по тем налогам, от предоставления которых ожидается прямой экономический эффект, но и тем, от которых будет получен либо социальный эффект, либо перспективный социально-экономический эффект.

Предложения и рекомендации

1. Считаем необходимым в проекте основных направлений налоговой политики на 2017 год и на плановый период 2018 и 2019 годов предусмотреть введение инвестиционной налоговой льготы, поощряющей инвестиции в основной капитал. С этой целью следует предусмотреть предоставление хозяйствующим субъектам льготы по инвестициям в основной капитал, которая была отменена в 2001 году в связи со снижением налоговой ставки налога на прибыль с 35 % до 24 %. Однако даже такое снижение ставки налога не компенсировало потери предприятий, осуществляющих инвестиции в основной капитал. Таким образом, по ранее действовавшей ставке объем налоговых платежей с учетом инвестиционной льготы снижался вдвое, то есть реальная ставка налога на прибыль с учетом инвестиционной скидки составляла 17,5 процентов (50 % от 35 %), что ниже даже действующей в настоящее время ставки налога на прибыль в размере 20 процентов.

Принимая это во внимание, считаем целесообразным реанимировать ранее отмененную норму, которая позволяла предприятиям уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму произведенных вложений капитального характера.

Подобная мера позволит субъектам предпринимательской деятельности снижать налоговые платежи по налогу на прибыль, что, в свою очередь, обусловит снижение поступлений в бюджет по налогу на прибыль. Однако, снижение поступлений по налогу на прибыль можно будет считать целевым финансированием государства, направленным на поддержку частных инвестиций. Рост инвестиций в основной капитал обусловит расширение налогооблагаемой базы, что, в свою очередь, приведет к росту налоговых поступлений в будущем.

Кроме того, как мы знаем, в кризис основным источником воспроизводства основного капитала становятся не собственные источники финансирования, а кредитные (заемные) ресурсы, к доступу которых российские предприниматели ограничены главным образом за счет установления достаточно высоких ставок по банковским процентам. В сложившихся условиях введение инвестиционной налоговой льготы позволит предпринимателям существенно сократить потребности в заемных средствах и снизить спрос на кредиты. Последнее, в свою очередь, позволит повысить конкуренцию на рынке коммерческого кредитования и будет способствовать снижению процентов по коммерческим кредитам, что также окажет положительное влияние на развитие экономики. 

2. В расходах инновационных предприятий и предприятий реального сектора экономики наибольший удельный вес (по разным оценкам от 50 до 70 %) занимают расходы на оплату труда сотрудников, а, следовательно, и на уплату страховых взносов во внебюджетные фонды социального страхования. Действующая в настоящее время совокупная ставка страховых взносов в 30 % является чрезмерной для данной категории налогоплательщиков.

Таким образом, стимулирование в реальном секторе экономики должно осуществляться в том числе и за счет снижения издержек предпринимателя на оплату труда работников, частью которых являются страховые взносы по обязательному страхованию работников. Учитывая, что страховые социальные взносы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), снижение ставки позволит предприятиям снизить издержки производства и, следовательно, повысить конкурентоспособность. При этом следует отказаться от скрытой регрессии, когда доходы, превышающие определенную сумму (в 2016 году – 796 000 руб.), облагаются по пониженной ставке, а именно 15,1 %, из них: 10 % в ПФР; 5,1 % в ФОМС. Сокращение ставки, а также отказ от скрытой регрессии и переход на единую плоскую шкалу налогообложения, соответствующую общепринятой в мировой практике системе социального налогообложения, будет способствовать только наращиванию инвестиций в основной капитал и усилению конкурентных преимуществ отечественных товаропроизводителей на мировых рынках. В связи с этим следует предусмотреть снижение ставки социального страхового взноса с нынешних 30 до 20 процентов и ввести его плоскую шкалу для всех получаемых доходов без ограничения сумм, направляемых на оплату труда работников.

Возможность возврата ЕСН считаем мерой возможной и необходимой. На наш взгляд, возврат к ЕСН позволит государству повысить эффективность собираемости страховых взносов и улучшить их администрирование. При этом в целях развития и поддержки реального сектора экономики в контексте проведения антикризисных структурных экономических реформ считаем необходимым введение ЕСН с одновременным сокращением его ставки. Снижение ставки страховых взносов возможно с переходом на ЕСН и введением дополнительных пенсионных взносов, удерживаемых с начисленного заработка работников организации, о чем подробно будет сказано ниже.

Практика установления пониженных ставок социального налога повсеместно используется в экономически развитых и развивающихся странах. Так, например, если взять для сравнения страны, близкие нам по основным макро- и микроэкономическим характеристикам, мы увидим, что во многих странах придерживаются практики постепенного снижения социальных страховых взносов. Показателен пример Казахстана, являющегося партнером по ЕАЭС, где установлена ставка социального страхового взноса в размере 11 % от фонда оплаты труда. Ставка социального налога в Казахстане является одной из самых низких в ЕАЭС. Учитывая, что налоговая нагрузка на фонд оплаты труда в Казахстане ниже, чем в России, можно утверждать, что налоговая конкурентоспособность в Казахстане выше, чем в России, что благоприятно влияет на конкурентные способности. 

3. Необходимо осуществить реформирование амортизационной политики, главным элементом которой должна стать ускоренная амортизация. При этом выбор коэффициентов ускорения амортизации должен оставаться за хозяйствующими субъектами, осуществляющими процессы расширенного воспроизводства, т.е. главным условием использования механизма ускоренной амортизации должно стать наличие инновационно-инвестиционных проектов, а не те условия, которые определены в гл. 25 НК РФ и не связаны с реализацией конкретных инвестиционных проектов. В результате использования ускоренного механизма амортизации суммарный объем накопленных амортизационных отчислений отрывается от стоимостной величины износа соответствующего актива и используется в качестве чистых инвестиций, замещая собой в них чистую прибыль и заемные средства.

Применение такого способа стимулирования инновационно-инвестиционной деятельности позволяет предприятию получать дополнительные финансовые средства не извне, а из собственной прибыли за счет уменьшения выплат налога на прибыль и перевода ее в издержки производства в размере сумм амортизационных накоплений. В таком случае финансирование инвестиционной деятельности частично осуществляется из бюджета, а не заемных средств. В результате этого повышается эффективность бизнеса, так как, с одной стороны, в совокупных инвестициях сокращается доля заемных (кредитных) ресурсов, по которым надо выплачивать проценты, с другой стороны, сокращается величина свободного остатка прибыли, отягощенная налогом на прибыль.

Кроме того, как мы считаем, как один из вариантов можно рассмотреть – отойти от нормативного установления сроков полезного использования основных средств. В настоящее время нормативный срок полезного использования основных средств устанавливается в соответствии с постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Несколько иной подход используется в системе МСФО. Срок полезной службы определяется предприятием самостоятельно оценочным путем на основании опыта его работы с аналогичными активами. Причем срок полезного использования может пересматриваться, в случае изменения расчетной бухгалтерской оценки. 

4. Предложение по распространению правил налогообложения, действующих для индивидуальных предпринимателей, на субъекты малого предпринимательства, являющиеся организациями.

Следует отметить отрицательные стороны используемой в настоящее время концепции дифференцированного налогообложения в зависимости от формы организации хозяйственной деятельности (юридическое лицо или физическое – индивидуальный предприниматель) представителей малого предпринимательства без учета размера бизнеса.

В настоящее время налоговые ставки для представителей малого бизнеса организаций и индивидуальных предпринимателей существенно различаются. Предлагаем снизить размер налоговой ставки по налогу на прибыль в отношении организаций, являющихся субъектами малого бизнеса, до 13%.

Следуя принципу одинакового подхода в налогообложении субъектов малого предпринимательства вне зависимости от формы организации бизнеса, предлагаем распространить «налоговые каникулы» и на вновь созданные организации, осуществляющие деятельность в производственной, социальной, научной сферах и (или) в сфере оказания бытовых услуг населению, применяющие упрощенную систему налогообложения.

5. Предложение по возможности переноса убытков, полученных индивидуальным предпринимателем, на будущие периоды. Представляется необходимым применение единых подходов для целей налогообложения малого предпринимательства независимо от формы организации бизнеса. В связи с этим необходимо законодательно закрепить возможность переноса на будущее убытков, полученных индивидуальным предпринимателем от осуществления хозяйственной деятельности в рамках налога на доходы физических лиц.
6. Предложения по патентной системе налогообложения.

Патентная система налогообложения призвана заменить собой единый налог на вмененный доход для отдельных видов предпринимательской деятельности. Согласно Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками единого вмененный доход являются как индивидуальные предприниматели, так и организации. Патентная система налогообложения в настоящее время рассчитана только на плательщиков физических лиц. В связи с эти предлагаем расширить круг налогоплательщиков, имеющих право на применение патентной системы налогообложения, за счет организаций, соответствующих базовым условиям применения данного специального налогового режима.

7. Целесообразно развитие института профессионального налогового консультирования.В 2015 г. в Госдуму внесен законопроект «Оналоговом консультировании». Его поддерживает ФНС, а также введение института налогового консультирования предусмотрено Правительством Российской Федерации в «дорожной карте» «Совершенствование налогового администрирования». Введение института налоговых консультантов, которые будут оказывать качественные и доступные услуги всем желающим, повысит уровень исполнения плательщиками налоговых обязанностей и позволит сократить количество налоговых споров.

Также по примеру развитых стран целесообразно ввести в Налоговый кодекс норму об извещении налогоплательщика о том, что в отношении него в предстоящем периоде может быть проведена выездная налоговая проверка, а также какие налоги затронет проверка и за какой период. Извещение о планируемой выездной проверке позволит налогоплательщику подготовить бухгалтерскую и налоговую отчетность, что облегчит инспекторам проверку и позволит подготовить более качественный ее акт, не нуждаясь в его дальнейшем обжаловании.

Расчеты в форме перевода электронных денежных средств осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 27.06.2011 г. № 161-ФЗ «О национальной платежной системе» и договорами с учетом требований Положения Банка России от 16.02.2012 г. № 383-П «О правилах осуществления перевода денежных средств». В соответствии с вышеназванными документами в учетную практику введено два ключевых понятия – «электронное средство платежа» и «электронные денежные средства».

Электронное средство платежа – средство и (или) способ, позволяющие клиенту оператора по переводу денежных средств составлять, удостоверять и передавать распоряжения в целях осуществления перевода денежных средств а рамках применяемых форм безналичных расчетов с использованием информационно-коммуникационных технологий, электронных носителей информации, в том числе платежных карт, а также иных технических устройств.

Электронные денежные средства – денежные средства, которые предоставлены одним лицом другому лицу без открытия банковского счета, для исполнения денежных обязательств лица, предоставившего денежные средства, перед третьими лицами. При этом не являются электронными денежными средствами денежные средства, полученные организациями, осуществляющими профессиональную деятельность на рынке ценных бумаг, клиринговую деятельность и (или) деятельность по управлению инвестиционными фондами, паевыми инвестиционными фондами и негосударственными пенсионными фондами.

Авторы статьи:

Алисенов А.С., к.э.н., доцент кафедры Экономики и финансов факультета ФЭСН РАНХиГС

Корниенко Е.Л., к.э.н., доцент кафедры государственного управления, правового обеспечения государственной и муниципальной службы Челябинский филиал РАНХиГС

Кожанчиков О.И., к.э.н., доцент кафедры Экономика и экономическая безопасность Орловского филиала РАНХиГС

Абашева Н.С., к.э.н., заведующая кафедрой экономики и управления Кировского филиала РАНХиГС

Сидорова Е.Ю., д.э.н., профессор Поволжского института управления РАНХиГС

Тимошенко В.А., д.и.н., профессор Поволжского института управления РАНХиГС

Жирова Г.В., к.э.н., доцент Поволжского института управления РАНХиГС

Пушкарева Н.А., научный сотрудник Аналитического центра экономической политики РАНХиГС

Материал подготовлен: 2016 г.